Código Tributario: Articulo 94.- Caducidad (Casación)

SALA ESPECIALIZADA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

No. proceso: 09501-2017-00756

No. de Ingreso: 1

Acción/Infracción: CONTRA RESOLUCIONES

Actor(es)/Ofendido(s): RODRIGUEZ MORALES RICARDO BERNARDO
Demandado(s)/Procesado(s): DIRECTOR  ZONAL  NO 8  SERVICIO DE RENTAS INTERNAS

(...)

3.2.2 Como se mencionó anteriormente el caso 5 del art. 268 del COGEP, parte de hechos probados, y en la sentencia en el considerando 7 numerales 7.2) y 7.3) (fojas 346) consta como tal lo siguiente: “7.- Motivación.- …7.2) Respecto del ejercicio económico 2011 la declaración de impuesto a la renta fue presentada el  18 de abril de 2012; y el 15 de diciembre de 2016 le fue notificada la comunicación de diferencias; 7.3) Desde la fecha de presentación de la declaración hasta la fecha de la notificación de la comunicación de diferencias, transcurrieron más de 3 años y menos de 6 años, por lo que debe analizarse si al caso es aplicable el numeral 1 (3 años para que opere la caducidad) o el numeral 2 (6 años para que opere la caducidad) del artículo 94 del Código Tributario;”.

3.2.3 Con fundamento en los hechos probados antes mencionados el Tribunal de instancia en el considerando 7 numeral 7.13 (fojas 347 a 347 vuelta), interpreta el numeral 2 del art. 94 del Código Tributario de la siguiente manera: “7.13) En el caso sometido a este litigio judicial, según consta del proceso y como ha quedado establecido, la diferencia detectada en el acto determinativo no proviene de ocultación de INGRESOS, que fue la razón en la que se sustentó la Sala Especializada en los fallos de la Corte Nacional antes citados, para la aplicación del plazo de caducidad de seis años. En el presente caso, el contribuyente no ha efectuado un acto de ocultamiento, sino que por el contrario el sujeto pasivo ha registrado e informado a la administración tributaria a través de la declaración, la cuantía de los costos y gastos, ante lo cual el sujeto activo tenía la posibilidad de cuestionar y verificar, desde el día siguiente a la fecha de la presentación de la declaración, los valores consignados por esos conceptos (costos y gastos), a diferencia de lo que ocurre cuando el contribuyente oculta un tipo de renta o ingreso, caso en el cual el plazo de control se extiende a los seis años, en función del esfuerzo que debe realizar la administración tributaria para descubrir la renta omitida u ocultada;”

3.2.4 En virtud de lo expuesto, cabe mencionar en primer lugar que la caducidad implica la pérdida para ejercicio de la facultad determinadora de la obligación tributaria por parte de la Administración Tributaria, y la misma tiene como finalidad dar celeridad al procedimiento tributario y evitar que con posterioridad a los plazos establecidos en la ley, se produzcan actos administrativos que resultan nulos por la falta de capacidad para producir efectos, en razón de la pérdida, por el transcurso del tiempo de la facultad administrativa para ejercer válidamente sus funciones. José Vicente Troya Jaramillo al referirse a la caducidad dice: “…Para el orden tributario consiste en el enervamiento de la facultad determinadora de obligaciones tributarias que ostenta la administración activa. Ocurre por el transcurso del tiempo. Dicho de otro modo, dentro de lo que en el derecho administrativo se considera la oportunidad, los actos administrativos de determinación de obligación tributaria deben emitirse tempestivamente.- Caduca la facultad de la administración para determinar las obligaciones tributarias;… La caducidad es institución de derecho público. Opera de oficio y debe ser reconocida y declarada a petición de parte o sin ella, por autoridades administrativas y jueces”. (José Vicente Troya Jaramillo, “Manual de Derecho Tributario”; Corporación de Estudios y Publicaciones; Quito-2014; páginas 258 a 259). En segundo lugar debemos considerar que el art. 94 del Código Tributario a más de señalar con precisión el ámbito de la caducidad de la facultad de la administración para determinar la obligación tributaria que opera por el transcurso de los plazos en él establecidos, señala también el ámbito de aplicación de dichos plazos, distinguiéndose entre aquellos casos en que existe una declaración presentada por el contribuyente y aquellos en que la declaración no fue presentada, y respecto de la presentada cuando no se hubiere declarado en todo o en parte. Cuando la norma utilizada el término en parte merece indagarse, porque si hubo declaración, el plazo de caducidad debe remitirse al supuesto contenido en el numeral 1 del art. 94 del Código Tributario (3 años contados desde la fecha de la declaración), pero si la declaración fue realizada fuera de ese plazo o en parte, dichos presupuestos deben remitirse al supuesto contenido en el numeral 2 ibídem (6 años contados desde la fecha en que venció el plazo para presentar la declaración, respecto de los mismos tributos, cuando no se hubieren declarado en todo o en parte). En este último caso, la constancia de que la declaración es en parte pasa por la veracidad, objetividad y honestidad de la información consignada en la declaración, de ahí que solo sería admisible aplicar el plazo de 3 años cuando las diferencias o inconsistencias detectadas por la Administración obedezcan a errores de buena fe, sean estos formales, aritméticos o de cálculo, pero no cuando dichas diferencias o inconsistencias sean atribuidas a errores sustanciales como claros indicadores de intencionalidad de perjudicar al fisco, en cuyo caso el plazo de caducidad será el de 6 años, y por tratarse de un presupuesto fáctico deben observarse no solo los presupuestos establecidos en la norma para considerar un costo o gasto como deducible, sino que el mismo debe cumplir con aquellos requisitos formales y materiales. Y en tercer lugar, se debe resaltar que los actos administrativos tributarios de conformidad a lo establecido en el art. 82 del Código Tributario, gozan de las presunciones de legitimidad y ejecutoriedad, y están llamados a cumplirse desde que se encuentren firmes, por lo que ante su impugnación, le corresponde al sujeto pasivo desvirtuar dichas presunciones, aportando pruebas conducentes a destruir y contradecir las presunciones legales atribuidas al acto administrativo producidas por el ente de control tributario. Bajo estos supuestos, en la especie le correspondía a la compañía actora BLOTEIN S.A., desvirtuar en el proceso judicial las presunciones de legitimidad y ejecutoriedad de las que goza la Resolución No. 109012017RREC155979, emitida por el Director Zonal 8 del Servicio de Rentas Internas, el 14 de septiembre de 2017; en el que se determina que el contribuyente no probó la sustancia económica de las transacciones objetadas; de ahí que el razonamiento del juzgador de que “En el caso sometido a este litigio judicial, según consta del proceso y como ha quedado establecido, la diferencia detectada en el acto determinativo no proviene de ocultación de INGRESOS, que fue la razón en la que se sustentó la Sala Especializada en los fallos de la Corte Nacional antes citados, para la aplicación del plazo de caducidad de seis años. En el presente caso, el contribuyente no ha efectuado un acto de ocultamiento, sino que por el contrario el sujeto pasivo ha registrado e informado a la administración tributaria a través de la declaración, la cuantía de los costos y gastos, ante lo cual el sujeto activo tenía la posibilidad de cuestionar y verificar, desde el día siguiente a la fecha de la presentación de la declaración,…” (el subrayado es de esta Sala); deviene en un razonamiento errado, no se puede partir de la presunción de que por el solo hecho de que el contribuyente haya declarado el Impuesto a la Renta, consignando los costos y gastos atribuibles al ingreso declarado, ésta fue declarada en forma completa; ante lo cual se debe considerar en primer lugar, que para la declaración del Impuesto a la Renta, es necesario establecer la base imponible, la cual de forma general se obtiene restando de los ingresos declarados, los costos y gastos atribuibles a dichos ingresos, costos y gastos que para ser considerados como deducibles, deben cumplir con los requisitos formales y materiales para que éstos sustenten su deducibilidad en la determinación de la base imponible para el cálculo del Impuesto a Renta; en segundo lugar, que al existir valores por costos y gastos atribuibles al ingreso, no justificados por el contribuyente, se está incluyendo en la declaración del Impuesto a la Renta del sujeto pasivo de tributos, operaciones que carecen de la sustancia económica, los cuales sin duda afectan a la determinación de la base imponible del Impuesto a la Renta, cuyo efecto tributario denota un ocultamiento de la realidad del impuesto causado; sin embargo, el Tribunal juzgador considera que la declaración así realizada es “completa” en cuanto a los costos y gastos, y que solo podrá ser considerada como incompleta o “en parte”, si se trata del ocultamiento de “INGRESOS”; y en tercer lugar, si en el establecimiento de la base imponible para la determinación del Impuesto a la Renta, se deben considerar tanto los ingresos, como los costos y gastos incurridos para generar dichos ingresos, consecuentemente de forma general podemos decir, que los elementos que sustentan la base imponible del Impuesto a la Renta son: el ingreso, el costo y el gasto, por lo tanto el ocultamiento, que en el art. 94 del Código Tributario se define como “en parte”, es susceptible de constituirse sobre todos estos elementos, o sobre cualquiera de ellos, pues cualquier variación de estos elementos, incide de forma directa en la determinación del impuesto en mención; en este sentido, es necesario establecer si la diferencia detectada por el ente de control tributario en lo que respecta a costos y gastos, tiene su origen en errores, omisiones, o negligencias, que no evidencien un ánimo deliberado de disminuir los ingresos, o incrementar los costos y gastos; o en si en efecto, las diferencias detectadas, configuran o no el ocultamiento deliberado de la renta neta, al incrementarse injustificadamente costos o gastos, lo que conlleva a que el plazo de caducidad sea de 6 años, tal como lo dispone el segundo inciso del art. 94 del Código Tributario. Por lo expuesto, sí se configura el cargo alegado por el recurrente al amparo del caso 5 del art. 268 del Código Orgánico General de Procesos.

4. DECISIÓN 4.1 Por los fundamentos expuestos, al tenor del artículo 273 del Código Orgánico General de Procesos, la Corte Nacional de Justica, Sala Especializada de lo Contencioso Tributario, Administrando justicia, en nombre del pueblo soberano del Ecuador, y por autoridad de la Constitución y las leyes de la República, resuelve:

5. SENTENCIA

5.1 CASAR la sentencia dictada el 17 de mayo de 2018, a las 15h24, por el Tribunal Distrital de lo Contencioso Tributario con sede en el cantón Guayaquil, provincia del Guayas, dentro del juicio de impugnación No. 09501-2017-00756, consecuentemente se ratifica la legalidad y validez jurídica de la Resolución No. 109012017RREC155979, emitida por el Director Zonal 8 del Servicio de Rentas Internas, el 14 de septiembre de 2017, y de su antecedente la Liquidación de Pago por Diferencias en la Declaración No. 09201706500282466, de 31 de marzo de 2017, emitida por concepto de Impuesto a la Renta del ejercicio fiscal 2011.